Українська
Русский
English
Ратушняк и Партнеры Tel: +38(044)227-16-81
Fax: +38(044) 586-46-59
29-03-2024
Главная страница | О нас | Наши клиенты | События | Публикации | Наша практика | Проекты | Вакансии | Карта сайта | Контакты
Направления деятельности

str Авторское право и Интеллектуальная Собственность
str Агробизнес и сельскохозяйственное производство
str Антимонопольное и конкурентное право
str Внешнеэкономическая Деятельность и Таможенное Регулирование
str Выход на европейские рынки. Экспорт в ЄС через польские компании.
str Земельные отношения
str Иностранные Инвестиции
str Корпоративное Право и Корпоративные Финансы
str Корпоративные реорганизации
str Налоговое Право
str Недвижимость и имущество
str Семейное и Наследственное право
str Слияние и Поглощение
str Страховое право
str Строительство и реконструкция
str Торговля и Дистрибуция
str Транспортное право
str Трудовое право

МЕЖДУНАРОДНЫЙ ИНЖИНИРИНГ

25.06.2013

Оказание инжиниринговых услуг нерезиденту или их приобретение у такового связано с рядом специфических налоговых аспектов


Пунктом 160.1 ст. 160 Налогового кодекса Украины (далее - НКУ) определено, что любые доходы, полученные нерезидентом с источником их происхождения из Украины, облагаются налогом в порядке и по ставкам, определенным данной статьей.
Для целей этого пункта под доходами, полученными нерезидентом с источником их происхождения из Украины, понимаются, в частности, доходы от инжиниринга (пп. «г»).
Согласно пп. 14.1.85 НКУ инжиниринг - предоставление услуг (выполнение работ) по составлению технических заданий, проектных предложений, проведению научных исследований и технико-экономических обследований, выполнению инженерно-разведывательных работ по строительству объектов, разработке технической документации, проектированию и конструкторской проработке объектов техники и технологий, предоставлению консультаций и авторского надзора при монтажных и пусконаладочных работах, а также предоставление консультаций, связанных с такими услугами (работами).


Как можно заметить, налоговое законодательство достаточно широко определяет понятие «инжиниринг». Множество субъектов хозяйствования Украины на сегодняшний день предоставляют услуги, подпадающие под приведенное выше определение, в том числе и нерезидентам, а также приобретают такие услуги у тех же нерезидентов.

Однако осуществление указанной деятельности создает определенные налоговые риски, избежать которые можно только лишь при тщательном налоговом планировании с учетом норм международного права, положений НКУ и налогового законодательства зарубежных стран.

Избежать подоходного

Исходя из положений п. 160.2 НКУ, резидент, осуществляющий в пользу нерезидента выплату дохода с источником его происхождения из Украины, полученного таким нерезидентом от осуществления хозяйственной деятельности в виде предоставления инжиниринговых услуг, обязан удерживать налог из таких доходов по ставке 15% от их суммы. Он уплачивается в бюджет во время такой выплаты, если иное не предусмотрено положениями международных договоров Украины со странами резиденции лиц, в пользу которых осуществляются выплаты.

Налоговое законодательство других государств, какой бы ни была их правовая система, также содержит подобные положения о налогообложении доходов нерезидентов, при этом размер налога может варьироваться, в том числе и превышать размер, установленный п. 160.2 НКУ.

Общепризнано, что положения международных договоров имеют приоритет над внутренним законодательством. Украина заключила соглашения об избежании двойного налогообложения и предотвращении налоговых уклонений с большинством государств, с которыми существуют более или менее тесные экономические связи.

Как правило, положения международных договоров определяют, что доход резидента одного из договаривающихся государств облагается налогом только в этом договаривающемся государстве (государстве, где зарегистрировано коммерческое предприятие).

То есть, если субъект хозяйствования Украины оказывает инжиниринговые услуги резиденту другого государства – как правило, доход от оказания таких услуг освобождается от налогообложения в этом другом государстве.

Аналогичный случай, если субъект хозяйствования Украины приобретает инжиниринговые услуги у резидента другого государства - доход от предоставления таких услуг, как правило, освобождается от налогообложения в Украине.

Таким образом, перед началом сотрудничества с иностранной компанией, у которой планируется приобретать инжиниринговые услуги либо которой планируется их предоставлять (будь то собственная материнская компания или же «постороннее» юридическое лицо), целесообразно определить, заключен ли с государством резидентности компании-контрагента международный договор и какое регулирование этот международный договор содержит.

Не договором единым

Между тем, наличие действующего межправительственного соглашения, четко определяющего государство, в котором доход подлежит налогообложению и освобождает этот доход от налогообложения в другом государстве, еще не является достаточным основанием для применения такого освобождения.

В соответствии с положениями ст. 103 НКУ применение освобождения разрешается только при условии предоставления справки (или ее нотариально удостоверенной копии), подтверждающей, что нерезидент является резидентом страны, с которой заключен международный договор Украины. Справка выдается компетентным органом соответствующей страны по форме, утвержденной согласно законодательству соответствующей страны, и должным образом легализируется. Надлежащий способ легализации определяется международными соглашениями: это может быть консульская легализация, легализация путем проставления апостиля или обычный перевод документа без какой-либо легализации.

Таким образом, перед приобретением инжиниринговых услуг у нерезидента стоит озаботиться получением от контрагента надлежаще оформленной справки, подтверждающей его «национальность», поскольку в ином случае применить «благоприятные» положения международного договора не получится.

Не лишним будет включить положение о необходимости предоставления такой справки во внешнеэкономический договор. Такое положение может иметь вид, например, отлагательного условия для обязательства по принятию и оплате услуг (т.е. пока справка не предоставлена, заказчик имеет право не принимать и не оплачивать инжиниринговые услуги).

Аналогичная ситуация возникает и при предоставлении инжиниринговых услуг нерезиденту. Законодательство большинства стран, также как и законодательство Украины, предусматривает необходимость предоставления справки о налоговой резидентности для применения освобождения от налогообложения согласно международному договору.

Справка о налоговой резидентности Украины выдается по форме и в порядке, определенными приказом ГНАУ от 12.04.02 г. № 173 «О подтверждении статуса налогового резидента Украины». Легализация такой справки для ее предъявления за границей должна производиться в соответствии с нормами международных договоров (одним из упомянутых выше трех способов в зависимости от страны, в которой будет предъявляться такая справка).

При заключении ВЭД-договора, предметом которого является предоставление инжиниринговых услуг нерезиденту, целесообразно предусмотреть порядок урегулирования вопроса налогообложения непосредственно в договоре.

Внешнеэкономическим договором могут быть предусмотрены, к примеру, следующие условия:

  1. резидент Украины – поставщик услуг предварительно предоставляет нерезиденту-получателю справку о резидентности Украины для предъявления в налоговый орган получателя с целью освобождения от налогообложения;
  2. предоставление услуг производится исключительно после получения подтверждения от получателя услуг, что предоставленная справка является надлежащим основанием для освобождения от налогообложения;
  3. удерживать при осуществлении платежей по договору какие-либо налоги получатель услуг не имеет права и обязуется возместить все убытки, причиненные нарушением данного условия.

Случайное удержание

В практике ВЭД нередко случается так, что контрагенты, не разобравшись в тонкостях национального и межгосударственного налогового регулирования, не выполняют определенные законодательством формальности (такие как предоставление в налоговый орган справки о резидентности).

Последствием такого невыполнения украинским предприятием, получившим доход с происхождением из-за границы, чаще всего является удержание налогов в стране происхождения дохода, в случае, когда такой доход не должен был быть удержан исходя из норм международного договора.

Между тем, такое противоправное удержание налога в иностранный бюджет никоим образом не освобождает налогоплательщика от обязательства включить полученный доход в состав доходов, которые учитываются при определении объекта обложения налогом на прибыль в Украине.

В подобных ситуациях можно рассмотреть два варианта действий:

  1. учесть излишне уплаченную сумму иностранного налога при определении объекта обложения налогом на прибыль в Украине;
  2. непосредственно вернуть излишне уплаченную сумму иностранного налога из иностранного бюджета.

Что касается первого варианта, то п. 13.5 ст. 13 НКУ четко определено, что для получения права на зачет налогов и сборов, уплаченных за пределами Украины, плательщик обязан получить от государственного органа страны, где получен доход (прибыль), уполномоченного взимать такой налог, справку о сумме уплаченного налога и сбора, а также о базе и/или объекте налогообложения.

Пункт 161.7 ст. 161 того же Кодекса определяет, что зачет уплаченных за таможенной границей Украины сумм налога осуществляется:

  • при условии представления письменного подтверждения налогового органа другого государства факта уплаты такого налога;
  • при наличии действующего международного договора Украины об избежании двойного налогообложения доходов.

При этом следует отметить, что присутствие в формулировке п. 161.7 НКУ условия «… при наличии действующего международного договора Украины об избежании двойного налогообложения доходов» может быть интерпретировано так, что зачет в Украине уплаченных за границей сумм налога возможен лишь тогда, когда международным договором предусмотрена уплата этого налога за границей.

В случае же, когда налог в соответствии с положениями международных договоров должен был удерживаться в Украине, но был ошибочно удержан за границей, произвести зачет согласно п. 161.7 НКУ может быть проблематично.

Относительно второго варианта следует обращаться непосредственно к законодательству иностранного государства, где был удержан налог. В Украине, например, такая возможность предусмотрена. Пункт 103.11 НКУ устанавливает, что если нерезидент считает, что с его доходов была удержана сумма налога, превышающая сумму, причитающуюся к уплате в соответствии с правилами международного договора, рассмотрение вопроса о возмещении разницы осуществляется на основании подачи в орган налоговой службы по местонахождению лица, выплатившего доходы нерезиденту и удержавшего из них налог, заявление о возврате суммы налога на доходы с источником их происхождения из Украины. В случае подтверждения факта излишнего удержания сумм налога налоговый орган принимает решение о возврате соответствующей суммы нерезиденту.

Подобное регулирование содержится и в законодательстве большинства иностранных юрисдикций, однако могут быть определенные нюансы, когда никак не обойтись без привлечения юристов местного права.

Затратный вопрос

Большая часть изложенного выше касается налогообложения любых доходов, упомянутых в ст. 160 НКУ, в той же степени, что и доходов от инжиниринга.

Специфическим же вопросом, касающимся инжиниринга, является учет расходов на приобретение услуг у нерезидента. Как известно, ст. 139 НКУ содержит два ограничения при отнесении в состав затрат, которые учитываются при определении базы обложения налогом на прибыль, расходов в связи с приобретением инжиниринговых услуг у нерезидента. Так:

  • не могут быть учтены в составе затрат такие расходы, если нерезидент, предоставляющий услуги, имеет офшорный статус или не является бенефициарным (фактическим) получателем услуг (пп. 139.1.15 НКУ);
  • могут быть учтены в составе затрат в объеме не более 5% таможенной стоимости оборудования, импортируемого по соответствующему контракту (пп. 139.1.14 НКУ).

Если с первым ограничением все более-менее ясно, то второе звучит несколько двусмысленно. В случае если ВЭД-контракт, в рамках которого нерезидент предоставляет инжиниринговые услуги, не предусматривает поставку оборудования, возникает вопрос: как применяются к этой ситуации положения пп. 139.1.14 НКУ?

Возможны два варианта ответа. Так, в случае, когда ВЭД-контракт не предусматривает поставку оборудования:

  1. ограничение, установленное пп. 139.1.14 НКУ, не действует;
  2. база для расчета суммы, составляющей указанные 5%, равна 0, следовательно, расходы на приобретение инжиниринговых услуг не могут быть учтены в составе затрат.

Ни среди обобщающих налоговых разъяснений, ни в Единой базе налоговых знаний ответа на этот вопрос на данный момент не найдено. Нет и соответствующей судебной практики.

Вместе с тем существует неофициальное мнение, высказанное одним из должностных лиц ГНСУ в специализированном издании «Вестник Государственной налоговой службы Украины» от 11.02.13 г. № 6. Так, ответ на вопрос, имеет ли резидент Украины право при определении объекта налогообложения учитывать в составе затрат расходы, понесенные на основании договоров о предоставлении инжиниринговых услуг, заключенных с нерезидентом, если такие договоры не предусматривают поставки оборудования, был прогнозируемым - отрицательный. Однако он вряд ли удовлетворит налогоплательщиков.

Для устранения сомнений налогоплательщик не лишен права получить индивидуальную налоговую консультацию на основании ст. 52 – 53 НКУ, а наиболее решительные могут действовать на свой страх и риск, под флагом презумпции правомерности решений налогоплательщиков в случае, если нормативно-правовые акты допускают неоднозначное толкование прав налогоплательщиков (пп. 4.1.4 НКУ).

Сложности с НДС

В соответствии с положениями пп. «в» п. 186.3 НКУ местом поставки инжиниринговых услуг считается место, в котором получатель услуг зарегистрирован в качестве субъекта хозяйствования.

Исходя из нынешней редакции ст. 196 НКУ (как разъяснено, в частности, и в письме ГНАУ от 17.08.11 г. № 9409/5/16-1516), с 01.07.11 г. операции по предоставлению нерезидентом резиденту инжиниринговых услуг являются объектом обложения НДС.

Кстати, в части определения первого налогового события при предоставлении услуг инжиниринга возникали недоразумения у налогоплательщиков с налоговыми органами, в результате чего спор передавался на рассмотрение суда. Так, Окружной административный суд г. Киева, принимая постановление от 30.08.12 г. по делу № 2а-8387/12/2670, исковые требования налогоплательщика удовлетворил полностью, а налоговые уведомления-решения признал противоправными и отменил.

Обстоятельства данного дела свидетельствуют, что между истцом (заказчик) и нерезидентом (исполнитель) было заключено соглашение, согласно которому исполнитель обязывался предоставить услуги инжиниринга – проекты автозаправочных станций. На основании акта приема-передачи истец получил результат услуг инжиниринга (проекты) и уплатил за них компании-нерезиденту денежные средства, что подтверждается банковскими выписками.

Ответчик (налоговый орган) считал, что истец должен был начислить за июль 2011 г. налоговые обязательства и уплатить НДС в бюджет, как налоговый агент нерезидента. Уплата денежных средств нерезиденту, как указано в акте проверки, является первым событием, по которому возникает обязанность по начислению и уплате сумм НДС.

Суд пришел к заключению, что такой вывод налогового органа не соответствует действующему законодательству и позиции ГНСУ (письма ГНАУ от 25.10.11 г. № 4261/6/15-3415-04 и от 17.08.11 г. № 9409/5/16-1516). Ссылаясь на положения абз. 2 п. 187.8, пп. «в» п. 186.3, пп. 14.1.85, пп. 196.1.14 НКУ, суд обратил внимание, что операции по поставке услуг, определенных в пп. «в» п. 186.3 данного Кодекса, не являлись объектом обложения НДС до 01.07.11 г. 19.05.11 г. Законом Украины № 3387-VI, который вступил в силу 01.07.11 г., внесены изменения в Кодекс – исключен пп. 196.1.14.

Как усматривается из материалов дела, первым событием во времени является дата 18.05.11 г. – предоставление услуг инжиниринга и получение проектов, но по состоянию на май 2011 г. такие услуги освобождались от обложения НДС в соответствии с НКУ.

Суд пришел к выводу, что ответчик противоправно не учитывал первое событие, а определял налоговые обязательства на основании банковской выписки от 21.07.11 г., которая является вторым событием в данной хозяйственной операции, которой предшествовала дата акта принятия работ (18.05.11 г.), подтверждающего факт поставки услуг нерезидентом.

Как следует из норм п. 208.2 – 208.3 НКУ, если нерезидент предоставляет услуги резиденту-юридическому лицу, зарегистрированному плательщиком НДС, то такой получатель услуг начисляет НДС по основной ставке 20%. При этом заполняет налоговую накладную с указанием суммы начисленного налога (при этом налоговая накладная составляется в одном экземпляре и остается у плательщика налога) и включает ее в налоговое обязательство соответствующего отчетного (налогового) периода (строка 7 налоговой декларации по НДС). В следующем отчетном периоде указанная сумма налога может быть отнесена в состав налогового кредита (строка 12.4 декларации по НДС) при условии выполнения требований, определенных ст. 198 НКУ.

Изложенное выше законодательное регулирование вроде бы является достаточно четким. Однако ситуация усложняется, если инжиниринговые услуги, которые приобретаются у нерезидента, в дальнейшем перепродаются другому нерезиденту.

Например, по ВЭД-договору нерезидент заказывает у резидента Украины проектирование сложного технологического объекта. В рамках выполнения договора у резидента Украины, который является дочерним предприятием иностранной компании, возникла необходимость в приобретении отдельных узкоспециализированных консультационных услуг и технико-экономические обследования у собственной материнской компании.

Еще один пример: в рамках ВЭД-договора, предметом которого является выполнение инженерно-разведывательных работ по строительству объекта и разработке технической (проектной) документации, а их заказчиком является нерезидент, генеральный подрядчик – резидент Украины, заключает договор с субподрядчиком – нерезидентом, которому передает выполнение определенной части работ.

В указанных примерах требования, определенные ст. 198 НКУ, как раз и не выполняются. А именно, исходя из положений пп. «а» п. 198.5 НКУ, налогоплательщик утрачивает право на налоговый кредит по НДС, если приобретенные услуги начинают использоваться в операциях, не являющихся объектом налогообложения.

Согласно п. 185.1 НКУ объектом обложения НДС являются операции налогоплательщиков по поставке услуг, место поставки которых находится на таможенной территории Украины, в соответствии со ст. 186 данного Кодекса. Операции по поставке услуг, место поставки которых находится за пределами таможенной территории Украины, не облагаются указанным налогом.

Учитывая положения ст. 186 НКУ, местом поставки инжиниринговых услуг будет являться местонахождение их получателя, т.е. за пределами таможенной территории Украины.

Таким образом, поскольку инжиниринговые услуги, приобретенные у нерезидента, впоследствии используются в операции, не облагаемой НДС (происходит поставка этих услуг за пределами таможенной территории Украины), резидент Украины не будет иметь права на включение в налоговый кредит уплаченной суммы НДС.

Итак, в ситуациях, подобных тем, которые описаны в примерах, на резидента Украины возлагается бремя уплаты НДС, начисленного на стоимость приобретенных у нерезидентов инжиниринговых услуг.

Тонкие грани

Во избежание ситуаций, подобных описанным выше, многие налогоплательщики прибегают к такому известному приему, как «выведение» услуг из сферы действия ст. 208 НКУ путем их квалификации как не подпадающих под определение инжиниринга в понимании пп. 14.1.85.

Как указывает ГНАУ в ответе на вопрос о порядке обложения НДС операции поставки инжиниринговых услуг для объекта недвижимости, расположенного на таможенной территории Украины (от 24.09.11 г., ЕБНЗ), понятие инжиниринговых услуг ограничено перечнем, определенным пп. 14.1.85 НКУ, независимо от наличия расширенных толкований определения этого термина другими нормативно-правовыми актами.

Иными словами, если в определении услуг не будут фигурировать формулировки, имеющиеся в пп. 14.1.85 НКУ, то такие услуги, считаем, не должны относиться к инжиниринговым. Есть примеры судебной практики, которые это подтверждают: судами признавались противоправными налоговые уведомления-решения, основанные на слишком широком толковании контролирующими органами положений пп. 14.1.85 НКУ. Например, как отмечает Волынский окружной административный суд в постановлении от 30.10.12 г. по делу № 2а/0370/3247/12:

«… Термін інжирінг використовується для позначення цілої області або сфери підприємницької діяльності, пов'язаної зі створенням промислових підприємств, об'єктів інфраструктури, будівельних та інших об'єктів, тобто інженерно-консультаційної та інженерно-будівельної діяльності.

З зазначеного визначення достатньо чітко випливає, що згідно з Податковим кодексом діяльність у сфері інжинірингу пов'язана з будівництвом, монтажем об'єктів техніки та технології, пусконалагоджувальних робіт.

Цієї ж позиції дотримується і Державна податкова служба у листі від 26.05.11 р. № 14837/7/16-1517, яка чітко визначила свою позицію з приводу того, що слід вважати послугами інжинірингу:

«Таким чипом, перелік інжинірингових послуг обмежено переліком, визначеним пп. 14.1.85 п. 14.1 ст. 14 роїділу II Кодексу, незалежно від наявності більш широких визначень цього терміну іншими юридично-правовими актами, і тому з метою застосування норм розділу V Кодексу /до інжинірингових послуг можуть бути віднесені лише:

  • в галузі будівництва: надання послуг (виконання робіт) із складення технічних завдань, проектних пропозицій, проведення наукових досліджень і техніко-економічних обстежень, виконання інженерно розвідувальних робіт з будівництва об'єктів;
  • стосовно об'єктів техніки і технології: розроблення технічної документації, проектування га конструкторського опрацювання таких об'єктів;
  • під час здійснення монтажних та пусконалагоджувальних робіт - надання консультацій га авторський нагляд. При цьому самі монтажні та пусконалагоджувальні роботи згідно з пп. 14.1.85 п. 14.1 ст. 14 розділу II Кодексу під визначення терміну "інжиніринг" не підпадають»

Виходячи з позиції ДПАУ, викладеній у вищевказаному листі до інжинірингу відноситься діяльність стосовно об'єктів техніки та технології виключно з: проектування конструкторського опрацювання, та розроблення технічної документації».

В свою очередь, Харьковский окружной административный суд, принимая постановление от 24.09.12 г. по делу № 2а-6835/12/2070, также не согласился с выводами ГНИ (ответчиком по делу), изложенными в акте проверки об отнесении деятельности истца по спорным договорам к инжиниринговой, а также о нарушении им положений пп. 14.1.85, пп. «в» п. 186.3 и пп. 196.1.14, п. 198.6 НКУ. Ссылаясь на соответствующие коды КВЭД, суд пришел к выводу, что работы по договорам, которые выполнял истец, относятся к научно-исследовательским работам, направленным на создание научно-технической продукции, о чем непосредственно указано в исследованных договорах и подтверждается предоставленными отчетами. Суд пришел к выводу, что ответчик, как субъект властных полномочий, путем отнесения деятельности истца по указанным договорам к инжинирингу фактически изменяет предметы договоров после их фактического выполнения, в то время, как изменение условий и предмета договоров после их фактического выполнения к полномочиям налоговых органов законом не отнесена. Указанные договоры являются действительными, выполненными в полном объеме и сведений относительно их расторжения, признания недействительными полностью либо их отдельных положений налоговым органом суду не предоставлено.

Близким к понятию инжиниринговых услуг можно считать, в частности, такие понятия, как «услуги, связанные с недвижимым имуществом», в том числе «услуги по подготовке и проведению строительных работ» и «иные услуги по местонахождению недвижимого имущества, в том числе строящегося», содержащиеся в НКУ (пп. 186.2.2). Местом поставки таких услуг является фактическое местонахождение недвижимого имущества (в том числе строящегося).

Таким образом, если услуги, предоставляемые нерезидентом, можно связать с определенным объектом недвижимости, находящимся за пределами Украины, то эти услуги можно определить в ВЭД-договоре, инвойсе и первичных документах так, чтобы они полностью соответствовали положениям пп. 186.2.2. В этом случае импорт услуг согласно ст. 208 НКУ не возникнет. Более того, это решит еще одну указанную выше проблему – проблему с ограничением на отнесение стоимости приобретенных услуг в состав затрат согласно пп. 139.1.14 НКУ.

Нельзя, однако, полностью исключить риски квалификации налоговыми органами операций по такому ВЭД-договору «скрытым инжинирингом» со всеми вытекающими налоговыми последствиями.

Поэтому тем налогоплательщикам, которые не желают рисковать, пользуясь тонкими гранями между «инжинирингом» и «не инжинирингом», можно порекомендовать избегать подобных схем (приобретение инжиниринговых услуг у нерезидента с их дальнейшей перепродажей другому нерезиденту), либо работать через постоянные представительства или иностранные дочерние предприятия.

Опубликовано в газете “Адвокат бухгалтера” № 11 (341), июнь 2013 г.

Автор: Владимир Забудский, старший юрист, юридическрй фирмы «Альянс Ратушняк и партнеры»



Сервисы и услуги

str Аутсорсинг юридических услуг абонентское обслуживание
str Договора подряда в строительстве
str Купля и продажа недвижимости и земли
str Лицензирование и разрешительные процедуры
str Налоговые консультации
str Наследство и дарение
str Разрешения на трудоустройство для иностранцев
str Регистрация и юридическое сопровождение деятельности представительств нерезидентов в Украине
str Реорганизация и ликвидация
str Семейные правоотношения и споры
str Составление договоров и контрактов
str Составление исковых заявлений, подготовка к судебному разбирательству
str Судебные дела
str Трудовые контракты
str Трудовые споры
str Услуги в сфере интеллектуальной собственности. Регистрация торговых марок.
str Учреждение бизнеса. Регистрация юридических лиц.
 
hr
Главная страница | О нас | Наши клиенты | События | Публикации | Наша практика | Проекты | Вакансии | Карта сайта | Контакты

Украина 03150, г.Киев, ул. Ямская, 72 | тел.: +38(044)227-16-81 | факс: +38(044) 586-46-59


email
Copyright 2007 © Альянс Ратушняк и Партнеры
bigmir)net TOP 100
Разработка сайта - BUNKE.com.ua